PIT-38/PIT-36 a spółka komandytowa, spółka jawna

Wspólnik spółki jawnej i komandytariusz / komplementariusz spółki komandytowej mogą być zmuszeni w zależności od rodzaju przychodów z tej spółki - rozliczyć się na PIT-36, na PIT-38, albo oczekiwać, że ryczałtowy podatek pobierze spółka, która wypłaca na jego rzecz określoną część wypracowanego zysku. 

Dla prawidłowego rozliczenia PIT decydującym jest data, od której spółka zdecydowała się stosować zasady jej rozliczeń jako podatnik CIT. Dotychczasowi podatnicy podatku dochodowego, rozliczający przychody z działalności gospodarczej ze spółek komandytowych, komandytowo - akcyjnych oraz jawnych, stali się (od 2021 r. i jednocześnie zasada ta obowiązuje w 2022 i 2023 r.) udziałowcami podmiotów płacących podatek CIT. Ich podatek ze źródła jakim była działalność gospodarcza, przekształca się  i deklarować go należy jako pochodzący ze źródła - kapitały pieniężne. Zmieniają się w efekcie również zasady opodatkowania wypłacających zyski. 

Oblicz dokładnie Twój PIT z działalności od razu w Programie e-pity 2023.

Nie musisz liczyć podatku w PIT z działalności gospodarczej ręcznie. Sprawdź wysokość Twojego podatku kompleksowo - razem z wszystkimi ulgami, odliczeniami i nową kwotą wolną od podatku.
Wylicz wygodnie Twój PIT w Programie e-pity 2023 i wyślij PIT 2024 online >>

Podatnicy CIT 2023 r. a rozliczenie 2024 r.

Podatnikami CIT pozostają spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd w RP, a także spółki jawne z siedzibą lub zarządem w RP, przy czym  w przypadku spółek jawnych występują dodatkowe warunki: wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

• przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki lub 
• aktualizacji tej informacji w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników.

Gdy spółka staje się podatnikiem CIT - jej wspólnicy zamiast PIT-36 lub liniowego PIT-36L, rozliczać będą przychody (zyski ze spółki) za pośrednictwem spółki, ustalając podatek ryczałtowo. Nie korzystają tym samym z PIT-38 lecz z rozliczenia, jakie przygotuje na ich rzecz spółka - płatnik podatku. Ich przychody zaliczają się do tzw. kapitałów pieniężnych, a zysk ustala się jako pochodzący z dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych.  

Do tego źródła przychodów zaliczane będą nie tylko przychody z wypracowanego zysku przez spółkę, ale również przychody z działań właścicielskich w spółce (wystąpienia ze spółek, likwidacji, pożyczek).

Przychody podatnika z dochodów z zysków spółek nie będą łączone z rozliczanymi na PIT-38 przychodami z udziałów w zyskach osób prawnych.  

PIT wspólników s. k., s.k.a i spółek jawnych z lat 2020 oraz okresu styczeń - maj 2021

Poniższa zasada nie dotyczy rozliczeń roku 2022, niemniej w przypadku korekt podatku należy zachować tę regułę w rozliczeniu podatkowym PIT wspólników, istotne jest prawidłowe zastosowanie reguł przejściowych dotyczących lat 2020 i 2021.

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy o opodatkowaniu ich podatkiem CIT stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (płaci CIT i rozlicza się na CIT-8) z dniem 1 maja 2021 r. W przypadku roku trwającego ponad 12 miesięcy konsekwencje tego stanu występują również w trakcie 2021 i 2022 r.

Takiego samego prawa nie posiadają spółki jawne i spółki komandytowo  akcyjne. W ich przypadku termin na wprowadzenie opodatkowania CIT biegnie od 1.01.2021 r. W przypadku pozostałych spółek (s.k.a., spółek jawnych) ich wspólnicy rozliczają przychody jako wynikające z przychodów z osoby prawnej - od 1 stycznia 2021 r.  

UWAGA! 

Do dochodów wspólników spółki komandytowej, komandytowo - akcyjnej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem CIT stosuje się zasady dotychczasowe. W efekcie zasad przejściowych komplementariusz lub komandytariusz, która staje się podatnikiem CIT z dniem 1 maja składa:

• PIT-36 / PIT-36L - za okres do 1 maja,

• za okres kolejny - rozliczany jest ryczałtowo przez spółkę wypłacającą zysk i nie wypełnia deklaracji podatkowej PIT - pod warunkiem, że doszło w tym okresie do wypracowania wypłaconego na rzecz wspólnika zysku podlegającemu podziałowi i przekazania na rzecz wspólnika (jeśli nie doszło do takiego zysku - spółka nie płaci podatku).

Oblicz dokładnie Twój PIT z działalności od razu w Programie e-pity 2023.

Nie musisz liczyć podatku w PIT z działalności gospodarczej ręcznie. Sprawdź wysokość Twojego podatku kompleksowo - razem z wszystkimi ulgami, odliczeniami i nową kwotą wolną od podatku.
Wylicz wygodnie Twój PIT w Programie e-pity 2023 i wyślij PIT 2024 online >>

Dla rozliczenia na PIT-36/ PIT36L albo ryczałtem poprzez spółkę decydujące będzie nie tyle uzyskanie zysku w danym momencie, ale moment, z którym spółka podejmie decyzję o zmianie zasad opodatkowania.  

Natomiast moment wypłaty udziału w zyskach podmiotu (czyli datę, według której ustalamy dla celów podatkowych, że kwota jest już faktycznie otrzymaną) będzie decydujący, jeśli chodzi o zaliczenie zysku do konkretnego roku, w którym zysk ten wprowadza się na deklarację podatkową i opodatkowuje.  

W kontekście właściwej daty rozliczenia podatku dochodowego przez otrzymujących zysk, przychód z udziału w zysku ustala się na dzień jego faktycznej wypłaty (Art. 24 ust. 5 PIT), a nie na dzień, na jaki jest on należny, lecz jeszcze nie otrzymany. W efekcie przychody należy wykazywać w dacie wypłaty, a nie w chwili ustalenia ich wartości czy rozliczenia podatkowego spółki. Informacje o przychodzie celem wykazania ryczałtowo przez spółkę podatnik ustala na dzień faktycznego otrzymania udziału w zysku (wypłaty lub postawienia do dyspozycji). 

Natomiast w sytuacji, gdy przychód podlega jeszcze starym zasadom, księgowanie i wykazanie zysku w PIT nastąpić powinno na datę, w której stanie się on należny (tzn. podjęcia określonej uchwały o przekazaniu zysku wspólnikom, zaliczki na poczet zysków itp).   

Natomiast gdyby w 2021 r., 2022 r., 2023 r. lub w latach kolejnych dochodziło do wypłaty zysku wypracowanego już za okres sprzed zmiany przepisów - należy zastosować zasady dotychczasowe, czyli nie rozliczać już w 2021 r podatku (zaliczki) CIT, gdyż dochód ten został już raz rozliczony w dacie jego wypracowania w 2020 (lub do maja 2021). A zatem ostatecznie nie ma znaczenia data faktycznej wypłaty, lecz data wypracowania zysku (przychód należny stał się już podstawą opodatkowania).

Dochody wspólników po maju 2021 lub za 2021 r. - konsekwencje w 2023 r. 

Spółka po zamknięciu ksiąg staje się podatnikiem CIT. Powoduje to, że wspólnicy (komandytariusze, komplementariusze) rozpoczynają rozliczać przychody z zysku osób prawnych i innych spółek osiągnięte po zmianie przepisów i uznania ich za podatników CIT - jako przychody z zysków kapitałowych. Rozliczenia dokonują bez użycia PIT-38, poprzez spółkę i nie łączą go z przychodami z kapitałów pieniężnych wykazywanych na PIT-38. 

Jako pochodzące z udziału w zysku osoby prawnej (odpowiednio ze spółki komandytowej, jawnej - w warunkach wskazanych wyżej) uznaje się przede wszystkim kwoty otrzymane jako:

• dochód z z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (i pozostałych spółek),
• dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce,
• dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki,
• dochód z podziału majątku likwidowanej spółki,
• odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę,
• odsetki od pożyczki udzielonej spółce, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
• wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W przypadku spółki osobowej w momencie w którym stała się ona podatnikiem CIT, można mówić o przekazaniu zysku nie tylko o wypłacie kapitału (bieżący wypracowany zysk nie staje się już przychodem podatników, lecz dopiero zysk wypłacony), ale też o przeksięgowaniu go na kapitał rezerwowy lub zapasowy i pozostawieniu go w spółce. W efekcie nie cały wypracowany zysk spółki podlega w roku jego wypracowania rozliczeniu po stronie wspólników. Za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych ustawa uznaje:

"dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni".

W efekcie uchwała wspólników przekazująca zysk na kapitał zapasowy, ograniczy CIT oraz jednocześnie - PIT, aż do momentu wypłaty zysku ze spółki. W takim przypadku wspólnicy i komandytariusze oraz komplementariusze nie przygotowują PIT-38 lub nie czekają na rozliczenie ryczałtowo przez spółkę podatku PIT obejmującego zysk wypracowany, który został przekazany na te kapitały spółki.

Gdyby  natomiast w 2023 r. doszło do wypracowania zysku i wypłaty go w formie dywidendy lub też doszłoby do przekazania uchwałą zysku na kapitał zakładowy - wówczas mielibyśmy do czynienia z rozliczeniem PIT po stronie spółki za wspólników - tj. do poboru ryczałtowego podatku. Dodatkowo obowiązkowe będzie wypełnienie z tego tytułu PIT-8AR, które trafi do urzędu skarbowego. Wspólnik nie otrzymuje od płatnika dokumentów rozliczenia rocznego, dokument trafi wyłącznie do organów skarbowych. 

W przypadku wypłaty zysku wypracowanego w latach poprzednich (do 2021 lub do maja 2021 r., czyli przed zmianą zasad rozliczenia spółki), przekazanego wcześniej na kapitały zapasowy lub rezerwowy, z przepisów wynika prawo do stosowania zasad dotychczasowych, mimo ich wypłaty w latach 2021 i późniejszych. Zgodnie z tymi zasadami, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.  

W efekcie nie jest wykluczone, że w tym zakresie również w 2023 r. wspólnicy wypełnią deklarację PIT taką, jak w latach poprzednich, tzn. PIT-36 i PIT-36L. 

W zakresie zaliczek na poczet zysku, pobranych w 2021 r. (do maja - w spółkach, które podjęły taką decyzję o rozliczeniach CIT od maja) wypłaty te będą opodatkowane na zasadach dotychczasowych mimo że zysk zostanie wypracowany już po zmianie przepisów, w ty w roku 2022. 

Sprzedaż spółki/udziałów lub zmiany właścicielskie w spółce po 2020 r. 

Jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu: 

1) umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki, 

2) odpłatnego zbycia tych udziałów, 

3) ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego, 

4) likwidacji spółki 

– pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. 

Rozliczane są więc wówczas zyski kapitałowe, ale z opcją podwyższenia kosztów wynikających z nabycia jeszcze udziałów spółek opodatkowanych PIT.

W przypadku sprzedaży ogółu praw w spółce osobowej nie mamy do czynienia ze sprzedażą udziałów - co oznacza obowiązek wypełnienia PIT-38 i zaliczenia przychodu do źródła - kapitały pieniężne. W tym przypadku nie mamy jednak do czynienia z rozliczeniem ryczałtowym, lecz z samodzielnym rozliczeniem przychodu przez podatnika. 

Strata z lat poprzednich a przychód w 2023 r.

Strata wypracowana w latach poprzednich (tj. sprzed zmiany opodatkowania spółek komandytowych i jawnych i opodatkowania ich podatkiem CIT) nie może być odliczana przez spółkę w płaconym obecnie podatku CIT.   

Wspólnik spółki komandytowej będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych poniósł stratę z pozarolniczej działalności gospodarczej, może obniżyć przychód pochodzący u niego ze spółki o nieodliczoną przed dniem uzyskania przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – o ile strata ta nie może zostać odliczona ze źródła przychodów, z którego została poniesiona (czyli jeśli wspólnik nie może straty rozliczyć w ramach kontynuowanej działalności gospodarczej). 

Strata może być wykorzystana również w stosunku do wynagrodzeń, które zostały wypracowane w latach do 2020/05.2021 oraz wypłacone zostały później, po zmianie stosowanych w stosunku do podmiotu przepisów podatkowych. 

Oblicz dokładnie Twój PIT z działalności od razu w Programie e-pity 2023.

Nie musisz liczyć podatku w PIT z działalności gospodarczej ręcznie. Sprawdź wysokość Twojego podatku kompleksowo - razem z wszystkimi ulgami, odliczeniami i nową kwotą wolną od podatku.
Wylicz wygodnie Twój PIT w Programie e-pity 2023 i wyślij PIT 2024 online >>

Podatek 19% w PIT-38 lub 19% ryczałtowy

W zależności od rodzaju zysku, jaki deklarujemy ze spółki, w różny sposób będzie ustalana wartość podstawy opodatkowania (przychód i koszty). I tak w przypadku przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (czyli również w s.k., s.j.) - podatek wynosi 19% przychodu bez pomniejszenia o koszty uzyskania.

Powyższa regułą nierozliczania kosztów uzyskania przychodów nie dotyczy jedynie jednego podatnika - komplementariusza. 

Zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, czyli w praktyce, odlicza się od niego podatek CIT przypadający na komplementariusza. 

Kwota pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty podatku PIT (a zatem podatek ten nie może uzyskać wartości ujemnej lub nie może być przepisywany na kolejny okres). . 

Prawo odliczenia przysługuje nie tylko w roku, w którym spółka wypracowała zysk i opodatkowała go podatkiem CIT. Dotyczy ona również przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym (będzie on przesunięty ze względu na przesunięcie wypłaty zysku), jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

W przypadku komplementariusza uzyskującego przychody z tytułu prawa do udziału w zysku w więcej niż jednej spółce pomniejszenie przysługuje w odniesieniu do podatku od przychodów uzyskiwanych odrębnie z każdej z tych spółek. Oznacza to, że pomniejszenia w podatku CIT jednej ze spółek nie można stosować w rozliczeniu PIT innej spółki. Rozliczenia przychodów spółek nie należy więc łączyć, lecz ustalać osobno, dla każdej spółki na dopiero na sam koniec sumować wartość podatku do zapłaty. 

Dochodem ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce lub dochodem z wystąpienia wspólnika ze spółki, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38, czyli:

• kosztami w wysokości wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, 
• w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:
• określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca (w wysokości jej wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie;) albo art. 17 ust. 1 pkt 9 (tj. w wartości wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze - wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego)  – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;
• przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji podatkowych  określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, rynkowo jeśli cena ta odbiegałaby od rynkowej w tych księgach i ewidencjach- w pozostałych przypadkach tj. gdy doszło do ich objęcia za ZCP lub za przedsiębiorstwo.

Co ważne, prawo odliczenia CIT płaconego przez komplementariusza dotyczy również przychodów (dochodów) z likwidacji spółki albo z wystąpienia komplementariusza ze spółki. 

Zwolnienie z PIT komandytariusza a rozliczenie roczne

W odróżnieniu od komplementariuszy lub wspólników spółek jawnych, ustawodawca przewidział zwolnienie podatkowe dla komplementariuszy spółek komandytowych, przysługujące tym podmiotom (osobom) w okresie, gdy spółka jest już podatnikiem CIT. Zwolnienia nie stosuje się natomiast do okresu, w którym podatnicy rozliczają się z zysków za okres przed zmianą (a zatem za okres, za który wypłaty opodatkowuje się po stronie komandytariusza jako pochodzące z działalności gospodarczej).

Zwolnieniu podlegają kwoty stanowiące 50% przychodów uzyskanych przez komandytariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie więcej jednak niż 60 000 zł w roku podatkowym odrębnie z tytułu udziału w zyskach w każdej takiej spółce komandytowej, w której podatnik jest komandytariuszem. 

Kwota ta nie będzie podlegała wykazaniu w deklaracji rocznej, a płatnik - wypłacająca spółka -  powinien ją uwzględnić przy wyliczeniu ryczałtowego podatku na rzecz podatnika  jako opodatkowana i wpływająca na podatek komandytariusza. W efekcie podstawa opodatkowania powinna być niższa o odpowiednią wartość przychodu (wykazujemy wyłącznie przychód opodatkowany). 

Komandytariusz wykazuje 50% przypadającego na niego przychodu, zgodnie z umową spółki i podziałem zysku spółki. W efekcie jako przychód traktuje:

• 50% z udziału w zysku,
• jeśli wartość 50% przychodu przekracza 120.000 zł - do przychodów zalicza całą wartość nadwyżki (tzn. 60.000 pozostawia zwolnionymi, a nadwyżkę ponad 120.000 zł opodatkowuje w całości, bez obliczania 50% tego przychodu).